О подтверждении экспортных поставок для целей применения по НДС ставки в размере 0% первичными документами (CМR или ТТН)

Вопрос: Сдана декларация за 3 квартал 2016 по НДС - 26.10.2016. Предоставлены документы для подтверждения ставки «0». На днях получено требование из налоговой. Позвонили в налоговую уточнить - дошли ли до них документы. На наш вопрос мы получили ответ - Вы не приложили CМR или ТТН к пакету документов, сданных 26.10.2016, срочно представьте, напишем акт об отказе подтверждения ставки «0». Мы можем предоставить часть ТТН, по тем отгрузкам, которые были с нашей доставкой. Какой лучше дать ответ налоговой в данной ситуации.

Ответ:

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.164 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение НДС производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, в том числе таможенной декларации (ее копии) с соответствующими отметками таможенных органов.

При экспорте товаров из Российской Федерации в государства - члены Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) применяется иной порядок подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС, установленный положениями Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющегося приложением № 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

На основании пункта 3 раздела II «Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров» Протокола нулевая ставка НДС применяется при экспорте товаров с территории одного государства - члена ЕАЭС на территорию другого государства - члена ЕАЭС налогоплательщиком государства - члена ЕАЭС, с территории которого вывезены товары, при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 4 Протокола.

Согласно указанному пункту 4 раздела II Протокола для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС налогоплательщиком государства - члена ЕАЭС, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы (их копии):

1) договоры (контракты), заключенные с налогоплательщиком другого государства-члена или с налогоплательщиком государства, не являющегося членом Союза (далее - договоры (контракты)), на основании которых осуществляется экспорт товаров; в случае лизинга товаров или товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) - договоры (контракты) лизинга, договоры (контракты) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей); договоры (контракты) на изготовление товаров; договоры (контракты) на переработку давальческого сырья;

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

3) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором, с отметкой налогового органа государства-члена, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) (далее - заявление) (на бумажном носителе в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств-членов) либо перечень заявлений (на бумажном носителе или в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика). Свежее мнение Минфина о раздельном учете НДС можно узнать здесь

4) транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, предусмотренные законодательством государства-члена, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена. Указанные документы не представляются, если для отдельных видов перемещения товаров, в том числе перемещения товаров без использования транспортных средств, оформление этих документов не предусмотрено законодательством государства-члена;

5) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

Исходя из вышеназванного перечня следует, что транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государства-члена ЕАЭС на территорию другого государства-члена ЕАЭС являются обязательными документами для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС.

Образцы форм транспортных (товаросопроводительных) документов, которые могут использоваться хозяйствующими субъектами РФ при перемещении товаров в Таможенном союзе, в частности с территории РФ на территорию Республики Беларусь, приведены в Письме Минтранса России от 24.05.2010 г. № ОБ-16/5460 (Письмом ФНС России от 08.06.2010 г. № ШС-37-3/3693@ направлено для сведения и использования в работе). К таким документам отнесена товарно-транспортная накладная по форме № 1-Т, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. № 78.

В отношении форм документов, подтверждающих перемещение товаров автомобильным транспортом с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь при их самовывозе белорусским покупателем, следует руководствоваться Разъяснениями Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 04.08.2011 г. № 2-1-10/3791 (доведены до налоговых органов по субъектам Российской Федерации Письмом ФНС России от 14.10.2011 г. № ЕД-4-3/17067@), согласно которым в качестве документов, подтверждающих перемещение товаров автомобильным транспортом с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь при их самовывозе белорусским покупателем, будет являться:

- CMR-накладная, утвержденная Постановлением Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 24.06.2004 г. № 23;

- либо CMR-накладная страны отправителя, то есть Российской Федерации;

- при отсутствии таких документов (например, при доставке товара на личном автомобиле сотрудника) могут быть рассмотрены письменные объяснения плательщика, приказы о направлении сотрудников в командировку и др. документы.

В связи с тем, что Обществом одновременно с налоговой декларацией по НДС за III квартал 2016 года не были представлены копии товарно-транспортных накладных по форме № 1-Т и (или) международных CMR-накладных, следовательно, их нужно дополнительно представить в рамках камеральной налоговой проверки декларации по НДС за III квартал 2016 года, проводимой  ИФНС России в ответа на требование налогового органа. Свежее мнение Минфина о раздельном учете НДС можно узнать здесь

В случае отсутствия в распоряжении Общества каких-либо транспортных (товаросопроводительных) и (или) иных документов, их копии необходимо истребовать у покупателя и (или) совместно с покупателем принять меры к их восстановлению.

Одновременно с вышеизложенным следует отметить, что в НК РФ и Порядке применения косвенных налогов при экспорте товаров на территорию государств-члена ЕАЭС не указано, какие последствия должны наступить, если налогоплательщик представит документы, предусмотренные в ст.165 НК РФ, не одновременно с налоговой декларацией.

Есть судебные акты со ссылкой на редакцию ст.165 НК РФ, действовавшую до 2011 г., согласно которым допускается представлять пакет документов, подтверждающих ставку 0 процентов, не одновременно с декларацией (Постановления ФАС Московского округа от 26.04.2012 г. по делу № А40-88635/11-115-281 и от 10.09.2008 г. № КА-А40/8537-08 по делу № А40-432/08-126-3 (Определением ВАС РФ от 03.08.2007 г. № 9539/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Уральского округа от 25.06.2012 г. № Ф09-5001/12 по делу N А50-16862/2011, Северо-Западного округа от 22.09.2010 г. по делу № А42-4038/2009, от 27.05.2010 г. по делу № А21-8939/2009, от 25.08.2009 г. по делу № А56-23876/2008, от 20.08.2010 г. по делу № А42-10565/2009 и от 03.12.2009 г. по делу № А42-2865/2009, Восточно-Сибирского округа от 02.02.2010 г. по делу № А74-2766/2009 и от 18.10.2007 г. № А10-955/07-Ф02-7401/07 по делу № А10-955/07 (Определением ВАС РФ от 25.01.2008 г. № 18045/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Северо-Кавказского округа от 18.01.2010 г. по делу № А32-26882/2009-59/539 и от 26.06.2009 г. по делу № А32-7261/2008-46/84, Дальневосточного округа от 29.04.2009 г. № Ф03-1678/2009 по делу № А73-13050/2008, Западно-Сибирского округа от 26.02.2008 г. № Ф04-1174/2008(1039-А46-14) по делу № А46-1843/2007 и от 15.05.2007 г., 14.05.2007 г. № Ф04-2846/2007(34014-А27-14) по делу № А27-11995/2006-6, а также Поволжского округа от 12.04.2007 г. по делу № А12-15523/06-С36 и от 26.05.2009 г. по делу № А55-16554/2008).

В то же время есть судебные акты (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.09.2007 г. по делу № А56-938/2007 и от 07.05.2007 г. по делу № А56-4398/2006), согласно которым право на применение ставки НДС 0 процентов не подтверждено, если документы поданы не одновременно с декларацией.

При этом следует учитывать, что на основании п.5 раздела II Протокола предусмотрено, что: «При непредставлении необходимых документов в установленный срок (т.е. в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров) суммы НДС подлежат уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров, либо иной налоговый (отчетный) период, установленный законодательством государства-члена, с правом на вычет (зачет) соответствующих сумм НДС согласно законодательству государства-члена, с территории которого экспортированы товары.

В случае представления налогоплательщиком документов, предусмотренных пунктом 4 настоящего Протокола, по истечении срока, установленного настоящим пунктом, уплаченные суммы косвенных налогов подлежат вычету (зачету), возврату в соответствии с законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары. Суммы пеней, штрафов, уплаченные за нарушение сроков уплаты косвенных налогов, возврату не подлежат».

Таким образом, отказ в предоставлении Обществу права на применение ставки НДС в размере 0 процентов по первоначальной декларации, не лишает Общества права на повторное включение (при условии наличия полного пакета подтверждающих документов) в налоговую декларацию по НДС за текущий период ранее заявленных операций по реализации, в отношении которых налоговым органом было отказано в применении ставки НДС в размере 0 процентов.